Cuando un contribuyente fallece sin haber aceptado o rechazado la herencia a la que estaba llamado, ésta pasa directamente a sus herederos. Y esto es lo que se conoce como derecho de transmisión. Pensemos, por ejemplo, en el supuesto del abuelo que fallece, y también lo hace poco tiempo después su hijo, sin haber aceptado o rechazado dicha herencia. Pues bien, en este caso, la herencia del abuelo pasa directamente a los nietos.
El Tribunal Supremo ya declaró que, cuando esto ocurre, solo había una única transmisión (del abuelo al nieto). Y es éste último el que debe tributar por los bienes recibidos de su padre y de su abuelo. Sin embargo, para el caso de que este nieto no tribute por los bienes recibidos de su abuelo, se plantea hasta cuándo puede la Administración notificarle una liquidación en concepto de Impuesto de Sucesiones. Es decir, cuándo prescribe, conforme al artículo 66 de la Ley General Tributaria, el derecho de Hacienda a liquidar en relación con el derecho de transmisión.
Esta cuestión fue la que discutí en el TEAR, en defensa de un contribuyente que había recibido una liquidación por no tributar por los bienes recibidos de su padre, por derecho de transmisión.
El caso planteado ante el TEAR de Valencia: ¿Cuándo prescribe el derecho a liquidar en relación con el derecho de transmisión?
En el caso planteado ante el TEAR de Valencia, se trataba de un matrimonio en el que el marido falleció en primer lugar, y la esposa lo hizo poco tiempo después, sin haber aceptado o repudiado los bienes que, en herencia le dejó su esposo. Éstos pasaron por derecho de transmisión a los hijos comunes. Sin embargo, éstos olvidaron incluir en la herencia de su padre dichos bienes, y por ese motivo recibieron una liquidación tributaria.
Las dudas que se planteaban se referían a la prescripción. Es decir, a determinar hasta cuándo podía la Administración exigir a estos hijos la tributación por los bienes recibidos directamente de su padre, por derecho de transmisión. Y, en este punto, hay dos opciones.
La Administración considera que el plazo de prescripción se cuenta desde que fallece el segundo causante. Ello, hasta que dicho fallecimiento no se produce, los que reciben los bienes por derecho de transmisión no pueden aceptar la herencia del primer causante y, por lo tanto, adquirir los bienes y derechos que integraron su caudal relicto. Ejemplo de esta interpretación es la reciente resolución de la Dirección General de Tributos V0482-23, de 1 de marzo.
Pues bien, frente a dicha tesis, puede considerarse también que el plazo de prescripción debía contarse desde el fallecimiento del primer causante, es decir, del marido. En concreto, desde los seis meses siguientes a su fallecimiento, que era el plazo para declarar el Impuesto de Sucesiones. Ello, teniendo en cuenta que el plazo de prescripción del derecho a liquidar el Impuesto de Sucesiones no se interrumpe o paraliza por el hecho de que una herencia no se haya aceptado o repudiado.
En definitiva, la Administración podría haber notificado la liquidación a los herederos de este primer causante. Y, si no lo hizo, prescribió su derecho, independientemente de que la herencia pasará directamente a los hijos por derecho de transmisión.
La resolución del TEAR de Valencia de 24-3-2023
Pues bien, el TEAR, en una reciente resolución de 24-3-2023 que se me ha dado la razón, ha declarado que «En el presente caso, la fecha de devengo de la herencia del padre de la reclamante es el 14-10-2013, habiendo finalizado el plazo de declaración el 14-4-2014, habiéndose presentado autoliquidación con ingreso el 20-11-2014, por lo que el inicio de las actuaciones el 19-12-2018, se produce una vez transcurridos 4 años desde el último acto interruptor de la prescripción.»
Vemos, por tanto, como el TEAR de Valencia considera que el plazo de prescripción se cuenta desde el fallecimiento del primer causante. Es decir, desde que finalizó el plazo para presentar la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones en relación con esa herencia. En el caso resuelto por el TEAR, no obstante, la presentación de dicha autoliquidación se llevó a cabo fuera de plazo (el 20-11-2014). Y ello supuso la interrupción de la prescripción que había comenzado a correr, y su reinicio de cero.
Pero ello no obsta a que la interpretación del TEAR es clara en el sentido de que es el fallecimiento del primer causante la fecha clave, y no, como opina la Dirección General de Tributos, el del segundo causante que falleció sin aceptar ni repudiar la herencia.
Anulación de una liquidación por importe de 24.542,88 euros
La prescripción declarada del derecho de transmisión lleva al TEAR a estimar la reclamación, y anular la liquidación impugnada, cuyo monto ascendía en el presente caso al importe de 24.542,88 euros.
Además, teniendo en cuenta que lo declarado es la prescripción del derecho a liquidar, no es posible para la Administración dictar nueva liquidación. Ello, precisamente, porque uno de los límites al conocido como «doble tiro», es la prescripción del derecho a liquidar.
