En fecha 3-3-2021, el Tribunal Supremo dictó una interesante sentencia, en la que declaró que la aportación gratuita de bienes privativos a la sociedad de gananciales no tributa ni en el Impuesto de Transmisiones (ITP), ni en el de Sucesiones y Donaciones (ISyD). Sin embargo, en el aire quedó la duda de si, en base a la doctrina fijada por el Tribunal Supremo, el cónyuge aportante debía tributar o no en su IRPF, por la entrega del inmueble a la sociedad de gananciales. Pues bien, una reciente resolución del TEAR de Madrid rechaza esta posibilidad, y con ello da argumentos a los contribuyentes para solicitar la devolución de lo pagado, y oponerse a cualquier liquidación que pudiera notificarle la Agencia Tributaria.

La sentencia del Tribunal Supremo de 3-3-2021: La aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales no tributa ni en el ISyD ni en el ITP

En efecto, mediante sentencia de 3-3-2021 (recurso 3983/2019) el Tribunal Supremo declaró que la aportación gratuita de bienes a la sociedad de gananciales no tributaba ni como donación, ni como transmisión patrimonial.

Comenté esta sentencia en Idealista/news, explicando el fundamento de la misma. Así, en relación con la ausencia de donación, y la imposibilidad de tributar en el ISyD, el Tribunal Supremo hizo hincapié en que la sociedad de gananciales “constituye un patrimonio separado distinto del patrimonio privativo de cada uno de los cónyuges, y que funciona como un régimen de comunidad de adquisiciones. Por ello, cuando, se produce una aportación de un bien a favor de la sociedad de gananciales, no se produce la copropiedad del bien entre los cónyuges sobre una cuota determinada, no existe un proindiviso, sino que ambos cónyuges son titulares del total.”

Ello significa que la aportación gratuita de un inmueble privativo a la sociedad no constituye una donación al otro cónyuge, porque la sociedad de gananciales es un patrimonio separado, distinto del privativo de cada uno de los cónuyuges.

Y este simple hecho, es decir, el que no sea el otro cónyuge, sino el patrimonio separado (sociedad de gananciales), quien recibe la aportación gratuita, supone que no proceda la tributación en el ISyD. Y es que este impuesto, según se prevé en el artículo 1 de su normativa (Ley 29/1987), solo “grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley”. Lo anterior lleva al Supremo a concluir que “el sujeto pasivo del impuesto debe ser una persona física; se excluye tanto las personas jurídicas, como los entes sin personalidad, por lo que en principio la sociedad de gananciales, como patrimonio separado, que carece de personalidad jurídica, no puede ser sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Del mismo modo, el Tribunal Supremo declaró también que esta aportación gratuita de bienes a la sociedad de gananciales tampoco tributa en el ITP. En este caso, el motivo es bien simple, y no es otro que el carácter gratuito (y no oneroso), de la aportación.

Sin embargo, quedó en el aire la tributación en el IRPF de estas aportaciones. Y ello, tanto si son a título gratuito, como oneroso.

¿Tributan en el IRPF las aportaciones de bienes privativos a la sociedad de gananciales?

Ciertamente, podría pensarse que la aportación de inmuebles privativos a la sociedad de gananciales, sea ésta gratuita u onerosa, tributa en el IRPF. Y ello como ganancia o pérdida patrimonial, en función de cuál fue el importe por el que se adquirió el inmueble que finalmente se ha aportado a la sociedad de gananciales. En este punto, el hecho de que dicha transmisión sea gratuita, u onerosa (a cambio de precio, o de un derecho de crédito frente a la sociedad de gananciales) parece indiferente. Ello, teniendo en cuenta que, para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF, es independiente que la transmisión se haya verificado a título oneroso o gratuito.

Sin embargo, es importante tener en cuenta que, por un lado, el que recibe el inmueble no es, como antes se ha indicado, el otro cónyuge, sino la sociedad de gananciales. Y es ésta un patrimonio separado, del que son copropietarios ambos cónyuges. Ello supone que no puede haber incremento de patrimonio en el cónyuge que en teoría recibe el bien, porque realmente no recibe nada, sino que lo hace la sociedad de gananciales.

Por otro lado, hay que tener igualmente en cuenta que, en nuestro Derecho, estas situaciones de copropiedad son consideradas como comunidades germánicas. Y ello supone que ambos copropietarios lo son del total de los bienes, sin que existan cuotas. Solo en el momento de la disolución de la situación de comunidad, o cuando alguno de los comuneros se separe, se especificará y concretará su derecho, y se le atribuirá la porción de los bienes que le corresponde.

Por tanto, tampoco el cónyuge aportante debe tributar en el IRPF, porque realmente no transmite nada, ya que sigue siendo propietario del 100% de los bienes aportados, al ser titular del patrimonio separado que recibe los bienes, siendo éste la sociedad de gananciales, sin que existan cuotas hasta el momento de su disolución.

Así lo explicó claramente el Tribunal Supremo en la sentencia de 3-3-2021 antes citada, declarando que «se considera que la sociedad de gananciales se configura en nuestro ordenamiento jurídico como una comunidad en mano común o germánica; no existen, por tanto, cuotas, ni sobre los concretos bienes gananciales conformadores del patrimonio conjunto, ni sobre este; esto es, los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes comunes, sino que ambos son titulares conjuntamente del patrimonio ganancial, globalmente. Existe, pues, un patrimonio ganancial de titularidad compartida por los cónyuges, que carece de personalidad jurídica, no es sujeto, sino objeto del derecho; constituye un patrimonio separado distinto del patrimonio privativo de cada uno de los cónyuges, y que funciona como un régimen de comunidad de adquisiciones.

Por ello, cuando, se produce una aportación de un bien a favor de la sociedad de gananciales, no se produce la copropiedad del bien entre los cónyuges sobre una cuota determinada, no existe un proindiviso, sino que ambos cónyuges son titulares del total.»

En definitiva, el cónyuge que aporta bienes a la sociedad de gananciales no transmite realmente nada, como se ha indicado. Y ello porque los bienes aportados a la sociedad de gananciales no pertenecen al 50% a cada cónyuge. Y no puede entenderse que el que antes era propietario del 100% de un inmueble privativo, ahora solo lo es del 50%. Como se ha indicado, no hay cuotas en la comunidad germánica, por lo que ambos cónyuges son propietarios del total de los inmuebles. Y esto supone que realmente no hay transmisión alguna gravable en el IRPF. Porque el cónyuge aportante sigue siendo propietario al 100% del inmueble que ha aportado, mientras subsista la situación de comunidad que supone la sociedad de gananciales.

Todo lo anterior supone que ninguno de los cónyuges debería tributar en su IRPF por la aportación de los bienes a la sociedad de gananciales.

La resolución del TEAR de Madrid de 25-5-2022

Como se ha indicado, la sentencia de 3-3-2021 a que venimos refiriéndonos no se refiere al IRPF, sino a la tributación en el ISyD y en el ITP de la aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales. Sin embargo, la doctrina y conclusiones contenida en dicha resolución es perfectamente extrapolable al IRPF. Y esto es lo que ha considerado el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid, órgano dependiente del Ministerio de Hacienda, en reciente resolución de 25-5-2022 (REA 28/10901/2021).

Así, considera el TEAR que «este Tribunal concluye que si el cónyuge que transmite del bien privativo sigue siendo el titular del total del bien aportado, y tal bien, nunca llega a formar parte del patrimonio privativo del otro cónyuge, no existe alteración patrimonial por la aportación del inmueble a la sociedad de gananciales, ya que no hay un enriquecimiento o mayor valor del patrimonio del cónyuge que en teoría se beneficia de la incorporación del inmueble a la sociedad de gananciales ni se produce una pérdida de la titularidad en el cónyuge aportante, pues la esencia de la sociedad de gananciales es que no existen cuotas sobre los bienes conformadores del patrimonio conjunto, es decir, los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes comunes sino que ambos son titulares conjuntamente del patrimonio ganancial.»

En definitiva, y como antes se ha indicado, no existiendo alteración patrimonial no puede haber tributación en el IRPF.

Posibilidad de solicitar la devolución de ingresos indebidos

La resolución del TEAR no sienta doctrina, ni es vinculante para la Administración ni los Tribunales, pero sí dota a los contribuyentes de argumentos para solicitar la rectificación de las autoliquidaciones presentadas, y la devolución de ingresos indebidos. Ello, en el caso de que en su día formalizasen la aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales y tributasen en el IRPF por la ganancia patrimonial obtenida.

Del mismo modo, la resolución del TEAR también otorga a los contribuyentes argumentos para oponerse a cualquier liquidación que pudiera notificarles la AEAT, exigiéndoles la tributación en el IRPF de un incremento de patrimonio por la aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales.

Todos estos contribuyentes podrán solicitar la rectificación de la autoliquidación de IRPF presentada en su día, u oponerse a la liquidación que, en relación con dicho impuesto pudiera notificarles la Administración. Ello, invocando la sentencia del Tribunal Supremo de 3-3-2021, y la resolución del TEAR de Madrid que extiende la interpretación de dicha sentencia al IRPF.