La derivación de responsabilidad tributaria de los administradores ante Hacienda

Jose María Salcedo

Abogado especialista en Litigación Tributaria

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Uno de los supuestos más frecuentes de atribución de la responsabilidad, es el de la derivación de responsabilidad tributaria a los administradores. Y es que éstos pueden acabar respondiendo de la deuda tributaria de la sociedad de la que eran administradores, en función de de cuál haya sido su actuación y participación en la situación de insolvencia de la sociedad. Dicha responsabilidad, como veremos, puede ser solidaria o subsidiaria, y las vías de defensa contra la misma variarán según el caso en que nos encontremos.

¿Qué se entiende por la responsabilidad tributaria de los administradores?

Cuando hablamos de la responsabilidad de los administradores nos referimos, propiamente, a los supuestos de responsabilidad previstos en los artículos 42 y 43 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT). Y es que en estos casos el administrador responderá de la deuda tributaria de la sociedad. Estamos, sin duda, ante uno de los procedimientos más de moda en Derecho Tributario y Fiscal.

¿Cuándo surge la responsabilidad tributaria de los administradores?

La responsabilidad solidaria de los administradores está prevista en el artículo 42.1.a) de la LGT. En concreto, en este supuesto incurrirán los administradores «que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria.» En este caso, su responsabilidad se extenderá no sólo a la deuda tributaria dejada de ingresar por la sociedad, sino también a las sanciones impuestas.

Por su parte, la responsabilidad será subsidiaria en el supuesto descrito en el artículo 43.1.a) de la LGT. Es decir, en el caso de administradores de sociedades que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad se extenderá igualmente a las sanciones.

Y también en el supuesto del 43.1.b) de la LGT. Es decir, en caso de administradores de personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.

Por último, los administradores responderán de las deudas tributarias derivadas de tributos que deban repercutirse o de cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, ex artículo 43.2 de la LGT. Y ello, cuando existiendo continuidad en el ejercicio de la actividad, la presentación de autoliquidaciones sin ingreso por tales conceptos tributarios sea reiterativa y pueda acreditarse que dicha presentación no obedece a una intención real de cumplir la obligación tributaria objeto de autoliquidación.

Tipos de administradores que pueden ser responsables

Es importante recordar que todos los supuestos de derivación de responsabilidad tributaria a los administradores comentados, afectarán no sólo los administradores de derecho, es decir, los expresamente designados como tales por la sociedad, sino también los administradores de hecho. Estos últimos serán aquéllos que sin estar investidos formalmente en la condición de administradores de derecho, llevan a cabo la gestión efectiva de la sociedad, de forma autónoma, independiente, participando activamente en el desarrollo y formación de la voluntad social.

En estos casos, no obstante, los actos de gestión y dirección deben tener entidad suficiente cualitativa y cuantitativamente, es decir, han de tener continuidad y duración y han de suponer una plena autonomía de la gestión y dirección de la Sociedad, actividad que ha de ser conocida o aceptada por ésta.

Puede ocurrir además que se pretenda considerar administrador de hecho a una persona que tiene poderes de la empresa y está autorizado en sus cuentas bancarias. Y es que, como declaró la Audiencia Nacional en sentencia de 27-12-2018, tener un poder y estar autorizado en cuentas no basta para ser considerado administrador de hecho sino se especifica qué actuaciones concretas, de las comprendidas en el supuesto de responsabilidad, llevó a cabo.

Cuestión aparte es la de la responsabilidad de los administradores y liquidadores en supuestos de concurso de acreedores, específicamente prevista en el artículo 43.1.c) de la LGT.

Aplicación del artículo 43 de la Ley General Tributaria

A la hora de declarar la derivación de responsabilidad tributaria a los administradores, y salvo el supuesto específico del artículo 43.2 de la LGT, la Hacienda Pública suele acudir a los supuestos de responsabilidad subsidiaria de los artículos 43.1.a) y b), de la LGT, en lugar de al del 42.1.a) de la misma norma.

Ello tiene una explicación. Y es que el presupuesto de hecho del artículo 42.1.a) de la LGT prevé una actuación del administrador especialmente culpable (ser causante o colaborar activamente en la comisión de una infracción tributaria), que no siempre es sencillo de acreditar para la Hacienda Pública.

Por lo demás, los supuestos de derivación de responsabilidad tributaria a los administradores del 43.1.a) y 43.1.b) de la LGT son muy habituales. En cuanto a las vías de impugnación de este tipo de responsabilidad subsidiaria, fueron objeto de análisis en una tribuna publicada en Economist & Jurist, y de un vídeo publicado en mi canal de YouTube.

En concreto, cabe destacar la necesidad de que el deudor principal haya sido declarado fallido, y también la posibilidad de que el responsable subsidiario o solidario, ex artículo 174.5 de la LGT, pueda impugnar no sólo el presupuesto de hecho de la declaración de responsabilidad, sino también las liquidaciones y sanciones a las que se extiende.

Obligación de presentar autoliquidaciones y declaraciones de impuestos

El apartado 2 del artículo 43 prevé un supuesto de responsabilidad de administradores muy específico. Y es que se refiere a aquellos administradores que, de forma reiterada, presentaron sin ingreso las autoliquidaciones y declaraciones de impuestos referidas a un tributo que se repercute (IVA), o que afectan a cantidades que deben retenerse a trabajadores o profesionales.

En este caso, estos administradores responderán de la deuda tributaria resultante de la falta de ingreso de dichos tributos.

Declaraciones y deudas tributarias

La responsabilidad se extiende en principio a la totalidad de las deudas tributarias dejada de ingresar en período voluntario, pero no a las sanciones. Así se prevé en el artículo 41 de la LGT. Sin embargo, dicha regla general puede verse alterada en función del supuesto de declaración de responsabilidad con el que nos encontremos.

Así, por ejemplo, en el supuesto de responsabilidad solidaria del artículo 42.1.a) de la LGT la responsabilidad se extenderá a las sanciones. Y lo mismo ocurre con la responsabilidad subsidiaria del 43.1.a) de la misma norma. Sin embargo, dicha responsabilidad se limita en el supuesto del 43.1.b), LGT (deuda pendiente a la fecha del cese), y en el del 43.2, LGT (deuda dejada de ingresar por tributos que se repercuten o por cantidades que deben retenerse a trabajadores y profesionales).

¿Cómo se generan las deudas tributarias?

La deuda tributaria que se deriva al responsable tiene su origen en la falta de pago de liquidaciones tributarias por parte de la sociedad. También es frecuente que dicha deuda se haya generado por la presentación de autoliquidaciones por parte de la sociedad con solicitud de fraccionamiento o aplazamiento a la que nunca se hizo frente.

En estos casos, surge una deuda tributaria que es la que, cuando se cumple el presupuesto de hecho de la declaración de responsabilidad, se exige al responsable. Y la vía más factible para el cobro de la deuda tributaria con la que cuenta la Agencia Tributaria, es la derivación de responsabilidad tributaria a los administradores.

La responsabilidad de los administradores en el cumplimiento de las obligaciones tributarias

En estos casos, la figura del administrador de la sociedad surge como principal causante de haber generado la deuda tributaria que ha resultado finalmente impagada. Así, en los supuestos del artículo 42.1.a) de la LGT la responsabilidad surge por la colaboración activa de éste en la comisión de una infracción por la sociedad.

En los supuestos del 43.1.a) de la LGT, la responsabilidad surge por la misma conducta, pero en un grado más atenuado. Y es que en estos casos basta con que el administrador no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones.

Por último, en el supuesto del artículo 43.2 de la LGT, la responsabilidad del administrador surge por presentación, en un mismo año natural, y de forma sucesiva o discontinua, de declaraciones o autoliquidaciones sin ingreso, correspondientes a la mitad o más de las que procedería haber presentado. Ello, referidas a tributos que se repercuten o en los que se ingresan las cantidades retenidas a trabajadores o profesionales.

Plazo máximo para que me notifiquen la resolución de derivación de responsabilidad tributaria

Un aspecto importante a tener en cuenta en estos supuestos de derivación de responsabilidad tributaria a los administradores es el de la prescripción. En estos casos, el cómputo del plazo de dicha prescripción variará en función de si la responsabilidad imputada es solidaria o subsidiaria.

Así, en el primer caso, el plazo de prescripción se contará desde la fecha de fin de pago en voluntaria concedida al deudor principal, y las actuaciones recaudatorias seguidas contra éste no interrumpirán la prescripción.

En el caso de la responsabilidad subsidiaria, sin embargo, el inicio del cómputo del plazo de prescripción no se producirá hasta que se lleve a cabo la última actuación recaudatoria contra el deudor principal. Dicha actuación será, normalmente, la declaración de fallido. Y es que las posteriores actuaciones recaudatorias a dicha declaración de fallido ya no interrumpirán la prescripción.

Estamos ante una alegación que, si prospera, es un jaque mate para la Administración. Por ello, a la hora de impugnar una derivación de responsabilidad tributaria a los administradores conviene actuar bien asesorado por abogados especializados en procedimiento tributario.

Sentencia de Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015)

El nuevo recurso de casación contencioso-administrativo, introducido por la Ley Orgánica 7/2015 (L.O. 7/2015), ha permitido al Tribunal Supremo fijar doctrina en asuntos de sumo interés. Muchos de ellos afectan a la declaración de responsabilidad subsidiaria.

En concreto, una reciente sentencia del Tribunal Supremo ha clarificado cuáles son las consecuencias de que el responsable con su recurso, y en uso de la facultad prevista en el artículo 174.5 de la LGT, logre anular la sanción tributaria que es el leiv motiv de los supuestos de responsabilidad del artículo 43.1.a) de la misma norma. Y es que esta responsabilidad se basa en que la sociedad haya cometido una infracción tributaria.

Pues bien, el Tribunal Supremo, en sentencia de 5-6-2023 (recurso 4293/2021) ha fijado como doctrina de interés casacional que «cuando con ocasión de la impugnación de un acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria dictado al amparo del artículo 43.1.a) de la Ley General Tributaria, se declare la disconformidad a derecho de la resolución por la que se imponía una sanción a la deudora principal, debe anularse íntegramente la derivación de responsabilidad, que se extendía a deuda y sanción, por haber decaído el presupuesto habilitante de la derivación de responsabilidad tributaria.»

Por tanto, en estos casos, la sola anulación de la sanción imputada a la sociedad deudora principal supondrá que ésta no cometió infracción tributaria alguna. Y que, por este motivo, no procede declarar responsabilidad tributaria alguna conforme al artículo 43.1.a) de la LGT.

Estamos ante una doctrina que considero plenamente extrapolable al supuesto de responsabilidad solidaria del 42.1.a) de la LGT, que también se basa en la comisión de una infracción por la sociedad. Y que deberá ser obedecida por toda la Administración Tributaria, incluido el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC).

Importancia de la sentencia en relación con la derivación de responsabilidad tributaria a los administradores

Estamos ante una sentencia que refuerza los argumentos de impugnación de los responsables en el caso de derivación de responsabilidad tributaria a los administradores. Y ello porque permite anular toda la declaración de responsabilidad por la sola ilegalidad de la sanción impuesta en su día a la sociedad.

Ello, sin perjuicio de que los responsables puedan, además, alegar cuantos motivos consideren en relación con el supuesto de hecho que se les impute, y con el resto de liquidaciones a las que alcance dicho presupuesto de hecho.

Principales conclusiones de la sentencia

Como se ha indicado, el presupuesto de hecho del que surge la atribución de la responsabilidad subsidiaria a los
administradores del artículo 43.1.a) de la LGT no es otro que la existencia de una infracción tributaria cometida por la sociedad en la que han participado. Por ello, la principal conclusión de esta sentencia es que, anulada la infracción tributaria, en este caso por falta de motivación de la culpabilidad, no existe el presupuesto que habilita la derivación de la responsabilidad a los administradores. Y ello comportará la anulación de la declaración de responsabilidad en su totalidad, sin que pueda mantenerse la derivación de responsabilidad respecto de la liquidación.

Por tanto, se anulará la derivación de responsabilidad tributaria a los administradores en su totalidad, y no sólo en lo que afecta a la sanción impuesta, y anulada por la vía de recurso.

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