Si has recibido una comprobación tributaria de Hacienda, existen muchas posibilidades que lo que te hayan notificado sea el inicio de un procedimiento de comprobación limitada. Y es que estamos ante un procedimiento que es muy habitual, siendo uno de lo más utilizados por la Administración. Pero , en qué consiste este procedimiento y cómo puedo defenderme en caso de haber recibido uno de ellos. Todo lo que necesitas saber, lo explico a continuación.
Procedimiento de comprobación limitada, ¿qué es y en qué consiste?
El procedimiento de comprobación limitada es un procedimiento de Gestión Tributaria. Por ello, normalmente lo inician y tramitan los órganos de Gestión de cualquier Administración tributaria (estatal, autonómica o local). No obstante, los órganos de Inspección también están facultados para utilizar este procedimiento.
Su regulación se encuentra en los artículos 136 a 140 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT), y 163 a 165 del Real Decreto 1065/2007 (RGAT).
¿Qué es una comprobación limitada?
Se trata de un procedimiento en el que es posible comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria, pero que tiene unos límites, bien definidos en el artículo 136.2 de la LGT.
Por ello, no es posible comparar este procedimiento con el de Inspección, en el que la Administración cuenta con muchas facultades de comprobación, debiendo la Administración acudir a este último procedimiento cuando quiera realizar una comprobación de más calado, y sin verse sometida a los límites antes indicados.
¿Cuándo se inicia?
En concreto, y según dispone el artículo 163 del RGAT, el procedimiento de comprobación limitada podrá iniciarse en los siguientes supuestos:
a) Cuando en relación con las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por el obligado tributario, se adviertan errores en su contenido o discrepancias entre los datos declarados o justificantes aportados y los elementos de prueba que obren en poder de la Administración tributaria.
b) Cuando en relación con las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por el obligado tributario proceda comprobar todos o algún elemento de la obligación tributaria.
c) Cuando de acuerdo con los antecedentes que obren en poder de la Administración, se ponga de manifiesto la obligación de declarar o la realización del hecho imponible o del presupuesto de hecho de una obligación tributaria sin que conste la presentación de la autoliquidación o declaración tributaria.
Por tanto, es un procedimiento que va mucho más allá de aclarar las simples discrepancias entre lo declarado y los datos con los que cuente Hacienda, materia para la que la Administración puede acudir al procedimiento de verificación de datos previsto en los artículos 131 a 133 de la LGT.
El procedimiento puede iniciarse mediante un requerimiento de información en el que se informará del objeto de la comprobación, y del impuesto, ejercicio y período a que afecta. También podrá iniciarse notificando directamente la propuesta de liquidación, cuando la Administración tenga en su poder todos los documentos necesarios para dictar tal propuesta.
¿Cuál es el objetivo de una comprobación limitada?
El objetivo de una comprobación limitada es regularizar la situación tributaria del contribuyente. Lo más habitual es que este procedimiento se utilice para hacer aflorar ingresos no declarados, o negar la deducción de gastos indebidamente deducidos, o también para hacer tributar rentas no declaradas, como por ejemplo, la ganancia patrimonial por la venta de un inmueble.
Del mismo modo, se utiliza para regularizar la indebida aplicación de exenciones o beneficios fiscales que la Administración considera incorrecta. Ejemplo paradigmático de ello es la comprobación sobre la procedencia de la exención por reinversión por la venta de la vivienda habitual.
Además, el procedimiento de comprobación limitada también se utiliza para comprobar la procedencia de las devoluciones tributarias solicitadas por los contribuyentes.
En cuanto a su ámbito objetivo, la comprobación limitada puede afectar a cualquier impuesto. Así, son frecuentes en el IRPF e IVA. Pero también en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP) o en el de Sucesiones y Donaciones (ISyD). Es posible utilizarlas también en el Impuesto de Sociedades, aunque en este impuesto, y según la profundidad de la comprobación, lo habitual es que la Administración acuda al procedimiento de Inspección.
¿Qué documentos pueden solicitarme?
En una comprobación limitada la Administración puede requerir la aportación de cualquier documento que tenga relación con la regularización tributaria que se pretenda llevar a cabo.
No obstante, hay que tener en cuenta los límites que tiene la Administración al llevar a cabo la comprobación limitada. Así, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 136.2 de la LGT, en este procedimiento Hacienda podrá realizar únicamente las siguientes actuaciones:
a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto.
b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario.
c) Examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos.
En cuanto al examen de la contabilidad se limitará a constatar la coincidencia entre lo que figure en la misma y la información que obre en poder de la Administración tributaria, incluida la obtenida en el procedimiento. Además, no impedirá ni limitará la posterior comprobación de las operaciones a que la misma se refiere en un procedimiento de inspección.
d) Requerimientos a terceros para que aporten información y documentación justificativa con el objeto de comprobar la veracidad de la información que obre en poder de la Administración tributaria, incluida la obtenida en el procedimiento.
Lo que Hacienda no puede hacer en un procedimiento de comprobación limitada
Además, el apartado 3 del citado artículo 136 de la LGT impide a la Administración requerir a terceros información sobre movimientos financieros. No obstante, lo que sí se permite es solicitar al propio obligado la justificación documental de operaciones financieras que tengan incidencia en la base o en la cuota de una obligación tributaria.
En cuanto a las actuaciones del procedimiento de comprobación limitada, éstas no podrán realizarse fuera de las oficinas de la Administración.
No obstante, esta regla general tiene una excepción. Y es que la Administración, cuando tramite este procedimiento sí podrá realizar actuaciones fuera de su oficina cuando éstas procedan según la normativa aduanera o para el examen de la contabilidad. O también en los supuestos previstos reglamentariamente al objeto de realizar comprobaciones censales o relativas a la aplicación de métodos objetivos de tributación.
En todos estos casos se atribuyen a los funcionarios facultades propias de los órganos de Inspección, como son las de los apartados 2 y 4 del artículo 142 de la LGT.
¿Cuánto tiempo tarda una comprobación limitada?
La duración máxima del procedimiento de comprobación limitada es de seis meses. Ello, por aplicación del artículo 104.1 de la LGT, y al no preverse un plazo específico en la normativa que regula este procedimiento.
Dicho plazo se cuenta desde la notificación del inicio del procedimiento de comprobación limitada, y hasta que se lleve a cabo el primer intento válido de notificación de la resolución que pone fin al procedimiento.
Estamos ante una cuestión muy importante, y que motiva la anulación de muchas liquidaciones. Y es que si el procedimiento supera dicha duración máxima deberá declararse su caducidad y archivarse las actuaciones. Por supuesto, ello incluye la anulación de la liquidación, si ésta se ha dictado. Además, nada de lo actuado habrá interrumpido la prescripción del derecho a dictar liquidación al contribuyente. Y nada es nada. Ni siquiera los recursos interpuestos por el contribuyente para que se declare tal caducidad.
No obstante, si después de declarada la caducidad de forma expresa a la Administración aún le queda plazo de prescripción, podrá volver a inciar el procedimiento de comprobación limitada, conservando validez las actuaciones y documentos obtenidos en el procedimiento que caducó.
Factores que pueden influir en la duración
La excesiva duración del procedimiento puede venir justificada por retrasos que sean imputables al contribuyente. El cátalogo de estos retrasos (dilaciones) se encuentra en el artículo 104 del RGAT. Con ellos, la Administración busca compensar la excesiva duración del procedimiento, echándole la culpa de ello al contribuyente.
Cuando dichas dilaciones o retrasos, que se cuentan por días, estén bien justificadas e incluidas en la liquidación, deberán restarse del plazo de duración del procedimiento. Es decir, no contarán a la hora de determinar si la Administración se ha excedido del plazo máximo de seis meses.
Sin embargo, es preciso que estas dilaciones se encuentren en la resolución que ponga fin al procedimiento. Es decir, debe incluiras el órgano de gestión encargado de dictar la liquidación, no pudiendo añadirlas a posteriori con motivo de la resolución de un recurso de reposición o de una reclamación económico-adminsitrativa. Ni tampoco el Juzgado o Tribunal que resuelve el recurso contencioso.
Además, tiene que estar bien justificado el motivo de la dilación, sin acudir a cláusulas genéricas como «retraso en aportar documentación» (debe justificarse qué documentación falta). Debe además acotarse correctamente su duración, indicando el inicio y fin de la dilación, y el cómputo exacto de los días de retraso.
¿Qué derechos tengo durante el procedimiento?
El contribuyente durante el procedimeinto tiene los derechos previstos con carácter general en el artículo 34 de la LGT. Además, los propios trámites del procedimiento (requerimiento, trámite de audiencia, y resolución), garantizan que el contribuyente pueda ejercitar su derecho a la defensa y obtener toda la información necesaria.
Derecho a defensa
En cuanto al derecho a la defensa, se garantiza con la concesión del trámite de alegaciones cuando se notifica al contribuyente la propuesta de liquidación. Además, el contribuyente puede aportar documentos y alegaciones en cualquier momento del procedimiento y hasta que se dicte la liquidación, que deberán tenerse en cuenta.
Derecho a información
Del mismo modo, el contribuyente tiene derecho a consultar el expediente administrativo, y a obtener una copia o un acceso electrónico al mismo. Dicho expediente se le facilita para hacer las alegaciones a la propuesta de liquidación, y también antes de recurrir la liquidación que finalmente se dicte en reposición o en vía económico administrativa (procedimiento abreviado).
¿Cuáles son las posibles consecuencias?
El procedimiento de comprobación limitada finalizará de alguna de las siguientes formas, según prevé el artículo 139 de la LGT:
a) Por resolución expresa de la Administración tributaria, que normalmente incluirá una liquidación en la que regularice la situación del contribuyente, o le comunicará que no hay nada que regularizar.
b) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el artículo 104 de esta ley sin que se haya notificado resolución expresa, sin que ello impida que la Administración tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción.
c) Por el inicio de un procedimiento inspector que incluya el objeto de la comprobación limitada. Esto ocurrirá cuando los límites del procedimiento de comprobación limitada exijan el inicio de un procedimiento en el que Hacienda cuente con más facultades.
Liquidaciones
La liquidación que se dicte deberá ser motivada, e incluir los hechos y fundamentos en que se basa la Administración. De hecho, en la medida en que la liquidación no justifique de modo claro los motivos de la regularización podrá ser anulada por los Tribunales.
Y es que en estos casos no sólo se genera indefensión al contribuyente, que ve dificultada su defensa cuando desconoce los motivos de la regularización. Sino también al Tribunal que tiene que resolver el recurso del contribuyente, porque no puede decidir si la liquidación dictada es o no correcta si no entiende los motivos por los que se dictó.
Efecto preclusivo del procedimiento de comprobación limitada
Las liquidaciones dictadas en el procedimiento de comprobación limitada tienen además efecto preclusivo, previsto en el artículo 140 de la LGT. Ello significa que la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto ya comprobado, salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución.
En estos casos, los Tribunales no permiten a Hacienda reabrir una comprobación sobre lo ya comprobado, salvo que estemos ante hechos nuevos, y resultado de actuaciones de comprobación distintas. Es decir, no es posible volver a dictar liquidación basándose en una comprobación más profunda que la que ya se realizó en su día. Y es que dicha comprobación más exhaustiva pudo perfectamente realizarse entonces.
Por ello conviene estar alerta, porque la Adminsitración buscará subterfugios para volver a comprobar lo ya regularizado cuando convenga a sus intereses.
Sanciones
La comprobación limitada de Hacienda suele venir seguida del inicio de un procedimiento sancionador. No es algo automático, ni debe ser así, pero es difícil negar que es muy frecuente. En este caso estamos ya ante un procedimiento distinto (procedimiento sancionador), que puede acabar con el dictado de un acuerdo sancionador.
No obstante, para sancionar al contribuyente a Hacienda no le basta con demostrar que cometió una infracción tributaria, sino que tiene que acreditar que la actuación del contribuyente fue culpable. Es decir, que medió dolo o al menos culpa en su actuación, aunque sea en grado de simple negligencia.
Además, no será posible sancionar al contribuyente cuando éste haya actuado siguiendo una interpretación razonable de la norma, siendo ésta una causa eximente de la responsabilidad, según prevé el artículo 179.2.d, LGT. Cuando tal interpretación razonable exista la sanción podrá ser anulada, según comenté en este «caso de éxito«.
¿Qué puedo hacer si no estoy de acuerdo con la comprobación?
Todo contribuyente que no esté de acuerdo con la comprobación puede formular en el procedimiento las alegaciones y aportar la documentación que considere conveniente. Además, frente a la resolución que finalmente se dicte el contribuyente podrán interponer recurso.
No obstante, si la resolución contiene una liquidación provisional, el contribuyente no sólo deberá recurrirla, si así conviene a sus intereses, sino que también tendrá que ocuparse de la deuda tributaria exigida. Y es que el recurso no tiene efectos suspensivos sobre la liquidación dictada.
Recursos disponibles
Los recursos que puede interponer el contribuyente frente a la liquidación dictada en el procedimiento de comprobación limitada son el de reposición (que es potestativo), y la reclamación económico-administrativa.
Contra la resolución que desestime ésta, o en su caso el recurso de alzada ordinario, podrá interponerse recurso contencioso-administrativo.
