Son muchas las comprobaciones de valores realizadas sobre inmuebles, en el ámbito del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP), o del de Sucesiones y Donaciones (ISyD), en el que no se lleva a cabo la preceptiva visita del perito. En estos casos, es costumbre de muchos Tribunales Económico-Administrativos (TEAR), dar la razón al contribuyente, anulando la liquidación dictada, pero ordenando a su vez la retroacción de actuaciones, para que la Administración vuelva a dictar liquidación, remitiendo esta vez un perito al inmueble para que lo valore adecuadamente.

Sin embargo, el Tribunal Supremo ha rechazado recientemente esta práctica, y esta interpretación ya la aplican algunos TEAR como el de las Islas Baleares. Prueba de ello son dos recientes resoluciones dictadas por el TEAR de las Islas Baleares que me han dado la razón, anulando una comprobación de valores por falta de visita del perito, y prohibiendo expresamente la retroacción de actuaciones en estos casos.

La falta de visita del perito en las comprobaciones de valores

Conviene indicar en primer lugar que, a pesar de la entrada en vigor del valor de referencia de Catastro, son muchas las comprobaciones de valores que todavía se notifican a los contribuyentes. Ello, en dos supuestos. En primer lugar, en relación con transmisiones anteriores al 1-1-2022, fecha en la que entraron en vigor los valores de referencia de Catastro. Y, en segundo lugar, en relación con transmisiones posteriores a dicha fecha, pero de inmuebles que no tienen asignado un valor de referencia.

La visita del perito, obligatoria e inexcusable para la Administración

Pues bien, en todas estas comprobaciones de valores, la visita del perito se impone obligatoria. Y ello, no sólo como una forma de constatar circunstancias como la calidad de la construcción, el estado de conservación del inmueble, los materiales empleados, etc, sino por la imperiosa necesidad de contar con un verdadero informe pericial que precise de forma técnica cuál es el valor del inmueble.

Así lo declaró el Tribunal Supremo en su importante sentencia de 21-1-2021, afirmando que «No se trata, sólo, de considerar que sin la visita personal del perito no cabe dar por supuestas las afirmaciones que requieren una observación o constatación directa, como el estado de conservación del inmueble, la existencia de reformas, la calidad de los materiales, etc…» Y llegando a la conclusión de que la exigencia de visita del perito «constituye una regla general imperativa e inexcusable, cuya excepción ad casum, por tanto, ha de ser rigurosamente justificada.»

La visita del perito, exigible también en el caso de transmisión de terrenos sin construcción

En coherencia con lo anterior, esta exigencia de visita del perito se traslada incluso a inmuebles que no tienen construcción, y en los que por tanto, no hay circunstancias como el estado de conservación, materiales de construcción, etc… a comprobar y analizar por el perito.

Ejemplo de ello es la reciente sentencia del Tribunal Supremo de 30-10-2023, en la que se fija como doctrina de interés casacional que «Cuando se trata de la valoración del perito de la administración de una finca rústica, se precisa la visita in situ, salvo que se justifique lo contrario, no bastando que se refleje por dicho perito en su informe que se han empleado, como fuente de información, los datos contenidos en una aplicación o base informática de carácter técnico, como puede ser el Sistema de información Geográfica de Parcelas Agrícolas (SIGPAC) u otras semejantes, máxime cuando no existe constancia suficiente en las actuaciones de la utilización de tales aplicaciones o bases informáticas.»

Pues bien, sentado lo anterior conviene precisar cuáles son los efectos de esta falta de visita del perito y si, como pretenden la mayoría de Tribunales Económico-Administrativos, puede ser combatida anulando la liquidación y ordenando la retroacción de actuaciones.

La falta de visita del perito, ¿defecto formal o sustantivo?

Para ello, es preciso determinar en primer lugar si la falta de visita del perito es un mero defecto formal de la liquidación generador de indefensión, supuesto éste en el que cabe la retroacción de actuaciones, no siendo posible acordarla si el defecto no fuera formal, sino sustantivo o material.

Pues bien, a esta cuestión se ha referido el Tribunal Supremo en reciente sentencia de 27-6-2023 dictada en relación con una comprobación de valores realizada conforme al método del artículo 57.1.b de la Ley General Tributaria (coeficientes sobre el valor catastral). Y ello, declarando que «la exigencia de este Tribunal Supremo de que la valoración de los bienes inmuebles, en aquellos impuestos que determinan su base imponible con fundamento en el valor real -equiparable al de mercado- requiere una actividad comprobadora complementaria cuya inobservancia deliberada o al menos gravemente desatenta ninguna relación guarda con la falta de motivación, aun cuando considerásemos que ésta se resuelve en un mero defecto formal.»

En consecuencia, el Alto Tribunal llega a la conclusión de que «Tal ilícito proceder, que burla sin justificación alguna la jurisprudencia de este Tribunal Supremo, determina, por tanto, la nulidad del acto infractor, por la concurrencia de un vicio sustancial o material, para el que resulta inadecuado ordenar, como aquí se ha hecho, la retroacción de actuaciones para que la Administración, a sabiendas de que se alejaba del modo de comprobar señalado por la doctrina de esta Sala, lo haga bien esta vez.»

Por tanto, no estando ante un defecto meramente formal, sino material o sustantivo, no procedería acordar la retroacción de actuaciones, ordenando a la Administración que vuelva a dictar liquidación para corregir la ausencia de visita del perito.

El TEAR de Baleares me da la razón y anula, sin retroacción de actuaciones, dos comprobaciones de valores realizadas conforme al método del dictamen de peritos

Pues bien, esta doctrina ya está siendo aplicada por algunos TEAR, como el de las Islas Baleares en comprobaciones realizadas conforme al método del dictamen de peritos (57.1.e, LGT). Así, en una reciente resolución de fecha 25-10-2023 (07/1796/2022), afirma que el Tribunal Supremo ha declarado «con absoluta rotundidad y claridad, que esta forma de proceder NO constituye un simple defecto formal que pueda motivar una estimación con retroacción de actuaciones, sino que constituye un defecto sustantivo que obliga a la anulación de las liquidaciones impugnadas.

Esta interpretación del Tribunal se confirma en otra resolución dictada en la misma fecha (07/01380/2022), en relación también con el mismo método del dictamen de peritos.

¿Significa esto que Hacienda ya no puede volver a liquidar?

Hay que indicar, no obstante, que el hecho de que no estemos ante un defecto formal, sino material o sustantivo, no impide a la Administración volver a liquidar. Y ello, de acuerdo con la conocida doctrina del «doble tiro» sostenida por el Tribunal Supremo desde la ya lejana doctrina legal de 19-11-2012.

Sin embargo, no es lo mismo que sea el TEAR el que en su resolución directamente ordene a la Administración que vuelva a liquidar corrigiendo la falta de visita del perito, que simplemente se anule la liquidación, y sea ya la Administración la que, «motu proprio» sea la que decida si quiere volver a dictar liquidación.

Y es que en el primer caso la Administración, para cumplir la resolución del TEAR, queda obligada a retrotraer actuaciones y volver a liquidar. Sin embargo, en el segundo caso, la decisión de volver a liquidar dependerá de cada Administración, y de la forma en que funcione y se organice internamente.

Imposibilidad de dictar una tercera liquidación

No obstante, si la nueva liquidación que, en su caso, dicte la Administración, vuelve a incurrir en el mismo defecto o similar que ya motivó la anulación de la primera liquidación, no será posible ya dictar una tercera liquidación.

Así lo declaró el Tribunal Supremo en sentencia de 29-6-2009 afirmando que «El derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores, no tiene carácter ilimitado, pues está sometido en primer lugar a la prescripción, es decir puede volver a practicarse siempre que no se haya producido dicha extinción de derechos y en segundo lugar a la santidad de la cosa juzgada, es decir si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida -entonces sí- del derecho a la comprobación de valores y en ambos caos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente».

¿Es posible recurrir una resolución del TEAR que me da la razón, anulando la liquidación dictada, pero ordenando la retroacción de actuaciones?

Es posible, sin embargo, que a pesar de constatarse la falta de visita del perito, el TEAR estime parcialmente la reclamación presentada, anulando la liquidación y ordenando la retroacción de actuaciones. En ese caso, se plantea si el contribuyente podría recurrir la resolución del TEAR parcialmente estimatoria. O si, por el contrarios, al anularse la liquidación, es preciso esperar a que la Administración vuelva a notificarle una nueva liquidación, para en su caso volver a recurrirla.

Pues bien, el Tribunal Supremo ha aclarado esta cuestión en sentencia de 22-11-2022, en la que fija como doctrina de interés casacional que «en aquellos supuestos en los que se produzca la estimación parcial de reclamaciones económico – administrativas instadas contra liquidaciones o/y sanciones, las pretensiones y alegaciones sustanciales que la vertebran sobre tales actos rechazadas por los tribunales económico-administrativos pueden ser objeto de revisión ante la jurisdicción contencioso – administrativa, sin que sea preciso ni pertinente que el interesado o la interesada espere a que se practiquen unas nuevas liquidaciones o/y sanciones por parte de los órganos de la Administración tributaria en sustitución de las parcialmente anuladas.»

El recurso contra la resolución del TEAR parcialmente estimatoria, posible y conveniente

Por tanto, es posible (y conveniente) recurrir en vía contencioso-administrativa la resolución parcialmente estimatoria del TEAR que ordena la retroacción de actuaciones, a pesar de que haya anulado la liquidación. Ello, en primer lugar, para defender el carácter sustantivo o material del defecto consistente en la falta de visita del perito, y la imposibilidad de acordar la retroacción de actuaciones. Y, en segundo lugar, para que el Tribunal resuelva los motivos y alegaciones que se plantearon contra la liquidación y comprobación de valores, y fueron expresamente desestimados por el TEAR, o quedaron sin respuesta.

Y es que, si no se presenta recurso contencioso ya no podrá cuestionarse la orden de retrotraer actuaciones, ni todas aquellas cuestiones que desestimó expresamente el TEAR en su resolución.

¿Qué pasa si, mientras recurro la resolución del TEAR, la Administración acuerda la retroacción de actuaciones y dicta nueva liquidación?

Puede ocurrir que, mientras estemos recurriendo en vía contencioso-administrativa la resolución del TEAR que ha anulado la liquidación, ordenando la retroacción de actuaciones, la propia Administración, en cumplimiento de tal resolución, notifique al contribuyente una nueva liquidación y comprobación de valores. ¿Qué hacer en ese caso?

Pues bien, el Tribunal Supremo, en la sentencia de 22-11-2022 aludida, ha declarado que «Frente a las nuevas liquidaciones y sanciones que, en ejecución de la resolución del tribunal económico-administrativo parcialmente estimatoria, se practiquen en lugar de las anuladas, no cabe interponer recurso de reposición ni reclamación económico-administrativa, sino el recurso contra la referida ejecución de la resolución regulado en los artículos 241.ter LGT y 68 RVA».

Por tanto, frente a estas nuevas liquidaciones habrá que interponer el recurso contra la ejecución del artículo 241.ter de la LGT, y no de nuevo el recurso de reposición o la reclamación económico-administrativa.

¿Qué puedo alegar frente a la nueva liquidación que notifique la Administración tras la retroacción?

En el recurso contra la ejecución que se plantee frente a la nueva liquidación dictada, el contribuyente podrá alegar cualquier argumento de fondo o de forma que afecte a la liquidación y a la comprobación de valores notificada. Es decir, se pueden plantear cuestiones de fondo como la propia comprobación de valores por inexistencia de visita del perito (si se ha reincidido en este error), o cuestiones formales como el incumplimiento del plazo para retrotraer actuaciones.

Sin embargo, lo que no puede cuestionarse en este recurso contra la ejecución es la propia decisión de retrotraer actuaciones, así como aquellas otras cuestiones que ya desestimó el TEAR en su resolución. Y es que, como antes se ha indicado, para combatir estas cuestiones lo procedente es recurrir en vía contencioso-administrativa la resolución del TEAR que ordenó la retroacción, y desestimó las alegaciones planteadas.

En cualquier caso, ante cualquier duda, y para no cometer errores procesales que lleven al traste la reclamación, no dude en consultarnos. Somos un despacho totalmente especializado en procedimiento tributario.